Nie ma wątpliwości, iż pandemia COVID-19 upowszechniła pracę zdalną. Należy jednak zauważyć, iż jeszcze przed pandemią taka forma pracy była już bardzo popularna w niektórych branżach np. informatycznej. Jej niewątpliwym plusem jest bowiem możliwość świadczenia przez pracownika pracy w innym miejscu niż siedziba lub oddział pracodawcy. Pracownik może wykonywać pracę zdalną również z terytorium innego państwa niż państwo, w którym siedzibę ma pracodawca. W takim przypadku pojawiają się jednak wątpliwości co do sposobu opodatkowania wynagrodzenia takiego pracownika.
1. Rezydencja podatkowa
Podstawowe znaczenie przy ustalaniu państwa, w którym wynagrodzenie pracownika powinno zostać opodatkowane, ma rezydencja podatkowa pracownika. Jest to miejsce zamieszkania pracownika dla celów podatkowych. Zgodnie z treścią art. 3 ust. 1 a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 z późń. zm.) za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:
- posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
- przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.
W celu uzyskania statusu rezydenta podatkowego konieczne jest zaistnienie jednej z w/w przesłanek.
Polska definicja rezydencji podatkowej jest zgodna z definicjami tego pojęcia stosowanymi przez ustawodawców innych państw i ustawodawcę międzynarodowego.
Osoby będące rezydentami podatkowymi w danym państwie, podlegają w nim obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (tzw. nieograniczony obowiązek podatkowy). Natomiast osoby fizyczne, które w danym państwie nie mają rezydencji podatkowej podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów osiąganych na terytorium tego państwa (tzw. ograniczony obowiązek podatkowy).
2. Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania
Powyższe zasady modyfikują postanowienia umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Umowy te przyjmują, iż dochód z tytułu pracy najemnej uzyskany przez rezydenta podatkowego danego państwa podlega opodatkowaniu w kraju rezydencji. Jednakże w przypadku gdy praca najemna jest wykonywana w innym państwie, wynagrodzenie za tę pracę podlega opodatkowaniu w państwie, w którym praca jest wykonywana. Zasada ta nie ma charakteru bezwzględnego. Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania przewidują bowiem możliwość opodatkowania w państwie rezydencji podatnika dochodów z pracy najemnej wykonywanej w innym państwie. Będzie to miało miejsce jeżeli zostaną spełnione łącznie następujące warunki:
- pracownik przebywa w drugim państwie łącznie nie dłużej niż 183 dni w ciągu roku/12 miesięcy;
- wynagrodzenie nie jest wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim państwie;
- koszt wynagrodzenia nie jest ponoszony przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca ma w drugim państwie.
3. Państwo opodatkowania pracy zdalnej
Przy ustalaniu miejsca opodatkowania wynagrodzenia za pracę zdalną świadczoną na terytorium innego państwa niż siedziba pracodawcy, znaczenie ma miejsce wykonywania pracy. Potwierdził to Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 24 września 2020 r., 0114-KDIP3-2.4011.490.2020.1.JM. Wyjaśnił on, iż: „Miejsce opodatkowania dochodów z pracy, zgodnie z umowami o unikaniu podwójnego opodatkowania, uzależnione jest nie tyle od podmiotu wypłacającego wynagrodzenie, co od miejsca wykonywania pracy. Kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia kwestii, gdzie uzyskiwane są wynagrodzenia w zamian za świadczoną pracę najemną ma określenie miejsca jej wykonywania. Za miejsce wykonywania pracy należy uznać zawsze to miejsce, w którym osoba fizyczna przebywa, kiedy wykonuje pracę, za którą otrzymuje wynagrodzenie. Pierwszeństwo w opodatkowaniu dochodów z pracy najemnej ma zawsze to państwo, w którym praca jest wykonywana.”
Jeżeli spełnione są wskazane powyżej przesłanki opodatkowania dochodu za pracę w miejscu innym niż miejsce wykonywania pracy, dochód za pracę zdalną może zostać opodatkowany w państwie rezydencji podatkowej pracownika.
Podkreślić należy, iż przy ustaleniu miejsca opodatkowania wynagrodzenia za pracę zdalną nie ma znaczenia to, gdzie ma siedzibę pracodawca. Bez znaczenia jest również miejsce w którym wypłacane jest wynagrodzenie za wykonywaną pracę.
4. Miejsce wykonywania pracy
Organy podatkowe przyjmują, iż miejsce wykonywania pracy to miejsce, w którym osoba fizyczna przebywa kiedy wykonuje pracę, za którą otrzymuje wynagrodzenie. Wskazał na to Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w cytowanym powyżej fragmencie interpretacji indywidualnej z dnia 24 września 2020 r., 0114-KDIP3-2.4011.490.2020.1.JM. Stanowisko to Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej prezentował we wcześniejszych interpretacjach. Przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 19 października 2017 r. 0114-KDIP3-2.4015.52.2017.1.MZ stwierdził, iż: „Za miejsce wykonywania pracy należy uznać zawsze to miejsce, w którym osoba fizyczna przebywa, kiedy wykonuje pracę, za którą otrzymuje wynagrodzenie”.
5. Konsekwencje dla pracodawców
W związku z koniecznością opodatkowania wynagrodzenia pracownika świadczącego pracę zdalnie w państwie wykonywania pracy pracodawca może być zobowiązany do rejestracji w lokalnym systemie podatkowym oraz realizowania obowiązków wynikających sytemu podatkowego państwa wykonywania pracy, a w szczególności odprowadzania podatków do właściwych urzędów.
Istnieje również ryzyko, iż w związku ze świadczeniem przez pracownika pracy zdalnej w państwie innym niż państwo, w którym pracodawca ma siedzibę, w państwie, w którym praca jest wykonywana, powstanie zakład podatkowy.
6. Nota prawna
Opracowanie stanowi utwór w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz.U. z 2006 r. nr 90 poz. 631, t.jedn. z późn. zm.). Publikowanie bądź powielanie niniejszego opracowania lub jego części, przytaczanie opinii, jak również rozpowszechnianie w jakikolwiek inny sposób informacji w nim zawartych bez pisemnej zgody Crede sp. z o.o. jest zabronione.
